Supreme Court of Thailand

  • language english
  • language thai
วิเคราะห์คำพิพากษาศาลฎีกาที่น่าสนใจ : คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 15345 ปี 2558

วิเคราะห์คำพิพากษาศาลฎีกาที่น่าสนใจ : คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 15345 ปี 2558

คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 15345/2558 

ระหว่างบริษัทเอ็นเอ็มบี มินีแบ ไทย จำกัด โจทก์ 

กรมสรรพากร จำเลย

        ปัญหาต้องวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เกี่ยวกับการนำสิทธิประโยชน์ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 มาตรา 31 วรรคสี่ และมาตรา 36 (4) ของโครงการที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนรวม 44 โครงการ มาใช้ในการคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ ไม่ชอบด้วยพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ 2520 มาตรา 31 วรรคสี่ และมาตรา 36 (4) จึงเป็นบทยกเว้นบทบัญญัติตามประมวลรัษฎากรตามที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ปัญหานี้พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 มาตรา 3 บัญญัติว่า “...บรรดาบทกฎหมาย กฎ และข้อบังคับอื่นในส่วนที่มีบัญญัติไว้แล้ว ในพระราชบัญญัตินี้ หรือซึ่งขัดหรือแย้งกับบทแห่งพระราชบัญญัตินี้ ให้ใช้พระราชบัญญัตินี้แทน” มาตรา 31 วรรคหนึ่ง บัญญัติว่า “ผู้ได้รับการส่งเสริมจะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับกำไรสุทธิที่ได้จากการประกอบกิจการที่ได้รับการส่งเสริมตามที่คณะกรรมการประกาศกำหนด ทั้งนี้ ให้พิจารณากำหนดเป็นสัดส่วนของเงินลงทุน โดยไม่รวมค่าที่ดินและทุนหมุนเวียน ซึ่งต้องมีกำหนดเวลาไม่เกิน 8 ปี นับแต่วันที่เริ่มมีรายได้จากการประกอบกิจการนั้น” และวรรคสี่บัญญัติว่า “ในกรณีที่ประกอบกิจการขาดทุนในระหว่างเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลตามวรรคหนึ่งหรือวรรคสอง แล้วแต่กรณี คณะกรรมการอาจอนุญาตให้ ผู้ได้รับการส่งเสริมนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลานั้นไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีนิติบุคคล มีกำหนดเวลาไม่เกิน 5 ปี นับแต่วันพ้นกำหนดเวลานั้น โดยจะเลือกหักจากกำไรสุทธิของปีใดปีหนึ่งหรือหลายปีก็ได้” มาตรา 36 บัญญัติว่า “เพื่อส่งเสริมการส่งออก คณะกรรมการอาจให้ผู้ได้รับการส่งเสริมได้รับสิทธิและประโยชน์พิเศษอย่างใดอย่างหนึ่งหรือหลายอย่าง ดังต่อไปนี้ด้วย...(4) การอนุญาตให้หักเงินได้พึงประเมินในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นจำนวนเท่ากับร้อยละ 5 ของรายได้ที่เพิ่มขึ้นจากปีก่อน จากการส่งออกซึ่งผลิตภัณฑ์หรือผลิตผลที่ผู้ได้รับการส่งเสริมผลิตหรือประกอบ โดยไม่รวมค่าประกันภัยและค่าขนส่งนอกประเทศ ทั้งนี้ ตามเงื่อนไข วิธีการและระยะเวลาที่คณะกรรมการกำหนด” ซึ่งข้อเท็จจริงฟังยุติว่า โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนรวม 44 โครงการ โดยโจทก์ได้รับสิทธิประโยชน์ทางด้านภาษีอากรตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนพ.ศ. 2520 มาตรา 31 วรรคหนึ่งและวรรคสี่ และมาตรา 36 (4) โจทก์มีสิทธินำผลขาดทุนประจำปีของโครงการที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนตามไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาที่ได้รับการยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลมีกำหนดเวลาไม่เกิน 5 ปี นับแต่วันพ้นกำหนดเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล โดยจะเลือกหักจากกำไรสุทธิของปีใดปีหนึ่งหรือหลายปีก็ได้ ตามมาตรา 31 แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 และโจทก์ย่อมมีสิทธิหักเงินได้พึงประเมินในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นจำนวนเท่ากับร้อยละ 5 ของรายได้ที่เพิ่มขึ้นจากปีก่อนจากการส่งออก ซึ่งผลิตภัณฑ์หรือผลิตผลที่โจทก์ผลิตหรือประกอบตามโครงการที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุน โดยไม่รวมค่าประกันภัยและค่าขนส่งนอกประเทศ ตามมาตรา 36 (4) แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 อย่างไรก็ดีเมื่อพิจารณาบทบัญญัติแห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 แล้ว บทบัญญัติดังกล่าวไม่ได้กำหนดวิธีการคำนวณผลกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับบริษัทที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนแต่อย่างใด ทั้งประกาศสำนักงานคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนที่ ป. 13/2541 เรื่อง การกำหนดหลักเกณฑ์การใช้สิทธิและประโยชน์ตามมาตรา 36 (4) ลงวันที่ 30 ธันวาคม 2541 ตามที่โจทก์อ้างก็ไม่ได้กำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลแต่อย่างใดไว้เช่นกัน กรณีการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับบริษัทที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุน ไม่ว่าจะมีการประกอบกิจการที่ไม่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนร่วมด้วย หรือมีการประกอบกิจการที่ได้รับการส่งเสริมการลงทุนมากกว่าหนึ่งโครงการก็ตาม ย่อมต้องอยู่ภายใต้บังคับของประมวลรัษฎากร พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 มาตรา 31 วรรคสี่ และมาตรา 36 (4) ซึ่งหาได้เป็นบทยกเว้นบทบัญญัติตามประมวลรัษฎากร ดังที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยไม่ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีอากรโดยอาศัยประมวลรัษฎากรจึงชอบแล้ว

 

หมายเหตุ 

          บริษัทที่มีโครงการลงทุนตั้งแต่สองโครงการขึ้นไป มีปัญหาว่า จะสามารถแยกการคำนวณภาษีแต่ละโครงการหรือจะต้องนำผลกำไรขาดทุนของทั้งสองโครงการมารวมกันก่อน ซึ่งหากมีผลรวมขาดทุน จึงจะนำไปหักภาษีในปีต่อไปได้ แต่ถ้าผลรวมมีกำไรก็ไม่สามารถนำมาหักได้เลย 

          ในเบื้องต้นมีความเข้าใจกันว่า พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเป็นกฎหมายเฉพาะที่บัญญัติการจัดเก็บภาษีอากรเป็นพิเศษแล้ว จึงไม่อาจนำประมวลรัษฎากรซึ่งเป็นกฎหมายทั่วไปมาใช้บังคับกับเรื่องนี้ได้ แต่กรณีนี้หมายถึงกรณีที่ได้มีบทบัญญัติแห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520  กำหนดวิธีการไว้เป็นการเฉพาะแล้ว ซึ่งหากนำประมวลรัษฎากรมาบังคับแทนก็จะเท่ากับไม่ได้นำพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 อันเป็นข้อยกเว้นมาใช้

          สำหรับกรณีพิพาทในคดีนี้ เมื่อพิจารณาจากบทบัญญัติแห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 แล้ว มิได้กำหนดวิธีการคำนวณผลกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้เป็นอย่างอื่นในทางที่ให้ประโยชน์แก่ผู้ได้รับส่งเสริมการลงทุนแตกต่างไปจากบทบัญญัติในประมวลรัษฎากร ซึ่งตามประมวลรัษฎากรยึดหลักว่ากำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล คือกำไรสุทธิคำนวณจากรายได้รายจ่ายจากทุกกิจการของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้น ๆ มิใช่แยกคำนวณเป็นรายกิจการไป (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3545/2528) ดังนั้น เมื่อพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ไม่มีบัญญัติในเรื่องนี้ก็ย่อมไม่มีทางที่จะไปขัดหรือแย้งต่อประมวลรัษฎากรได้

          ด้วยเหตุนี้ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรจึงนำบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรมาใช้บังคับแก่กรณีพิพาทดังกล่าว ซึ่งสอดคล้องกับการที่ต่อมาได้มีพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน (ฉบับที่ 4) พ.ศ.  2560 มาตรา 12 แก้ไขเพิ่มเติมบทบัญญัติ มาตรา 32/1 ความว่า การคำนวณกำไรสุทธิและขาดทุนสุทธิของผู้ได้รับการส่งเสริม ซึ่งได้รับสิทธิและประโยชน์ทางภาษีเงินได้นิติบุคคลให้เป็นไปตามประมวลรัษฎากร 

 

ภาพประกอบจาก https://zmyhome.com/

เนื้อหาที่เกี่ยวข้อง

บทบัญญัติเรื่องการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ (Specific Business Tax)

บทบัญญัติเรื่องการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ (Specific Business Tax)

บทบัญญัติเรื่องการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ (Specific Business Tax) ตามแนวคำพิพากษาศาลฎีกา : ดร.เพ็ญวิภา ลอยกุลนันท์ ผู้พิพากษาศาลชั้นต้นประจำกองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา